分類：投稿 作者：佚名 來源：網絡整理 發布時間：2023-04-17
■案例
A廣告公司，為某客戶一攬子提供策劃、包裝、廣告宣傳等服務取得收入40萬元，其中包括為企業制作企業介紹和廣告宣傳冊（以下簡稱宣傳冊）2萬冊，收取制作費10萬元。對此，企業認為自己雖然負責設計，但宣傳冊是委托別的印刷企業印制，所收取的10萬元工本費也全額轉給印刷企業，所以不需對所收取的10萬元宣傳冊制作費申報納稅。稅務機關在專項稽查時，發現了這一情況，稽查人員認為，廣告公司所提供的資料不能證明和支持其所主張的意見，所以對這10萬元收入應按銷售印刷品繳納增值稅，要求企業補繳稅款、加收滯納金并處以罰款。
■分析
表面看A公司為“自己沒有取得的收入”交稅并受罰很是冤枉，但A公司出現這種問題并受到稅務機關處罰的原因，實際上是對稅法規定不熟悉，對所發生的應稅行為認識不清楚，也因為對經濟行為的實質有誤解——即主要是對10萬元“加工費”性質認識不清，而忽視了規范經營行為和合同條款的約定。其實，在實踐中只要多留心了解稅法規定、注意分析經濟事項的實質并規范運作，就可以避免此類涉稅風險。A公司的情況以及類似業務可能存在以下幾種不同情況，應分別進行分析和規范（不限于案例所述情形）：
形式一，廣告公司發生了符合規定的代購性質的行為。按照財政部、國家稅務總局《關于增值稅、營業稅若干政策規定的通知》（財稅[1994]26號）規定，企業發生代購貨物行為，凡同時具備以下條件的，不征收增值稅；不同時具備以下條件的，無論會計制度規定如何核算設計并印刷宣傳冊稅率，均征收增值稅：①受托方不墊付資金；②銷貨方將發票開具給委托方，并由受托方將該項發票轉交給委托方；③受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進口貨物則為海關代征的增值稅額）與委托方結算貨款，并另外收取手續費。對應案例中的情況，就是由專門的印刷企業印刷宣傳冊，廣告公司只是代辦此事項。這種情況下，企業與廣告公司，廣告公司與印刷企業之間應注意在協議中明確約定廣告公司只是代辦加工宣傳冊事宜，并盡可能明確約定代辦勞務費金額（如果收取的話），按規定對于另外收取的手續費要按“服務業——代理業”征收營業稅。當然，如果廣告公司除了收取30萬元廣告費外不再加收手續費，那么*4約定只負責廣告宣傳冊的設計素材，而由企業自行聯系印刷企業印刷宣傳冊，印刷企業直接開票給企業，企業直接向印刷企業付款，這樣會從根本上避免稅務風險。而不符合規定的“代購行為”，就有可能要按規定全額計繳增值稅。
形式二，廣告公司發生委托加工行為，即廣告公司除了提供廣告素材，還提供主要料如紙張，委托印刷企業印刷宣傳冊。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》對于與委托加工業務相對應的受托加工業務有較為嚴格的規定：“受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業務。”這樣規定的目的是為了嚴格區別受托加工和自產銷售行為，以杜絕假借受托加工名義虛減應稅銷售額。如果是符合規定的受托加工，印刷企業只對所收取的加工費（比如3萬元）開票并依加工勞務按17％稅率或6％征收率計繳增值稅。而廣告公司要對全部10萬元加工費收入依加工勞務開票并按6％征收率計繳增值稅。如果廣告公司有此業務范圍，雖可以自開票，但應與廣告勞務分別開票、核算，否則恐被要求按混合銷售對待并從高適用稅率。如無此業務范圍，應申請代開發票，如果開具自身廣告業發票，那么處理不當的話，就有可能被不同的稅務機關要求對同一筆收入重復納稅，至于稅基則要視合同約定情況來認定（當然這是一種極端的情況，如果溝通得當應可避免，但卻非絕無可能）。
形式三，廣告公司發生銷售貨物行為（印刷品），如果廣告公司不提供任何材料而只提供素材，委托印刷企業印刷宣傳冊，并以自己名義支付給印刷企業一定金額的加工費（通常是低于自己所收取的加工費，如8萬元），收回宣傳冊后另行加價開票交付給企業，這種情況下印刷企業發生了加工并銷售印刷品行為，而廣告公司發生了轉手印刷品行為，應該按銷售貨物計繳增值稅，如果企業無此經營范圍，應該按規定到稅務機關申請代開商業零售發票，應對全部收取的10萬元加工費依4％征收率計繳增值稅。但這種情況下，申請代開發票時通常要準備齊全所需資料，其中包括相關合同、協議，以及印刷企業開具的發票等，是否認定為轉售與資料是否齊備、合理與否有關。
形式四，廣告公司發生印刷勞務。如果廣告公司不是委托印刷企業印刷廣告宣傳冊，而是自行設計并自備材料進行印刷，那么廣告公司就發生了印刷和銷售印刷品行為（類似于加工生產并銷售貨物）。需要說明的是，雖然按《中華人民共和國增值稅暫行條例》規定，納稅人銷售（理解為包括出版社、報社出版發行）或者進口圖書、報紙、雜志，稅率為13％，但適用13％稅率的是具有統一刊號（CN）以及采用國際標準書號編序圖書報紙雜志，銷售（包括出版發行）其他印刷品的除按規定應征營業稅的以外，適用17％的普通稅率；印刷企業接受出版社等單位委托，將現成的文字、圖畫和線條原稿制成圖書、報刊成品，并收取加工費，應按“加工”項目依17％的稅率計算繳納增值稅。存在例外的是，按財政部、國家稅務總局《關于增值稅若干政策的通知》（財稅[2005]165號）第12條規定，印刷企業接受出版單位委托，自行購買紙張，印刷統一刊號（CN）以及采用國際標準書號編序的圖書、報紙和雜志，按貨物銷售征收增值稅。也就是說，如果出版單位購買紙張委托印刷企業加工的印件，印刷企業仍按加工業務征收增值稅設計并印刷宣傳冊稅率，稅率仍是17%.由于印刷的企業宣傳冊不屬于增值稅條例及財稅[2005]165號文件所說的可以適用13％低稅率的情況，而應適用17％的普通稅率，但因為廣告公司不是增值稅一般納稅人，如果發生印刷勞務就應該按6%的征收率來計征增值稅，
如果廣告公司同時發生了廣告、印刷、銷售印刷品等經濟行為中的兩種或兩種以上，則*4在協議中對所涉及勞務和印刷的宣傳冊分別計價，分別核算，這樣就分別計征營業稅和增值稅。當然，稅務機關也可能視情況要求按混合銷售納稅；如果協議中沒有分別計價，但只要規范運作和核算，那么應該按混合銷售對待而不致重復納稅。至于應混合征收增值稅還是營業稅，要視具體業務情況定。按《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規定，一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當征收營業稅。但稅法同時規定，納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務總局所屬征收機關確定。如果企業在合同中既未能分別計價，在實踐中也未規范運作，則有可能導致被要求對同一收入依不同稅種重復征稅乃至遭致處罰。
■點評
A廣告公司所遇到的情況在實踐中并不少見。由上述分析可見，廣告公司是否應該繳納增值稅，關鍵在于實際業務屬于哪種情況以及雙方合同如何約定，換句話說，即使廣告公司沒有發生印刷及銷售印刷品行為，但如果合同約定不明或運作流程不當，仍有可能被認定發生增值稅應稅行為。所以，熟悉稅法、認清經濟行為、重視合同協議約定的明晰和嚴謹性、規范會計和稅務核算，對降低和避免稅務風險至關重要。S
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